กรณีการจ่ายเงินค่าบริการให้แก่บริษัทในต่างประเทศ สำหรับบริการในราชอาณาจักร

เลขที่หนังสือ : กค 0706/9628 วันที่ : 17 พฤศจิกายน 2548 เรื่อง : ภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย และภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการจ่ายเงินค่าบริการให้แก่ผู้ประกอบการในต่างประเทศ สำหรับการให้บริการที่กระทำในราชอาณาจักร ประเด็นปัญหา : มาตรา 27 มาตรา 65 มาตรา 70 และมาตรา 83/6 แห่งประมวลรัษฎากรบริษัทฯ ได้หารือข้อกฎหมายเกี่ยวกับภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย และภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการจ่ายเงินค่าบริการให้แก่ผู้ประกอบการในต่างประเทศ สำหรับการให้บริการที่กระทำในราชอาณาจักร โดยมีข้อเท็จจริงสรุปได้ดังนี้ 1. บริษัทฯ ประกอบกิจการซ่อมอากาศยานของส่วนราชการต่าง ๆ ได้รับการส่งเสริมการลงทุนจากคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุน ประเภท 4.7 กิจการผลิตหรือซ่อมอากาศยานรวมทั้งชิ้นส่วนอุปกรณ์อากาศยานหรือเครื่องใช้บนอากาศยานเมื่อวันที่ 19 พฤษภาคม 2547 เป็นระยะเวลา 8 ปี บริษัทฯ เริ่มมีรายรับจากการให้บริการซ่อมอากาศยานเมื่อวันที่ 21 มกราคม 2547 และได้ยื่นแบบ ภ.พ.30 เมื่อวันที่ 12 กุมภาพันธ์ 2547 จนถึงปัจจุบัน 2. เนื่องจากการซ่อมอากาศยานบางรุ่น (Model) บริษัทฯ มีความจำเป็นต้องซื้อชิ้นส่วนอุปกรณ์พร้อมจ้างผู้เชี่ยวชาญจากผู้ประกอบการในต่างประเทศเพื่อมาให้บริการในประเทศไทย โดยผู้ประกอบการในต่างประเทศจะเรียกเก็บเงินโดยแยกรายการค่าชิ้นส่วนอุปกรณ์ (Material) และค่าบริการ (Supervision Fee) ออกจากกัน ซึ่งบริษัทฯ จะจ่ายค่าใช้จ่ายดังกล่าวบางรายการให้กับผู้ประกอบการในต่างประเทศโดยตรง ดังนี้ 2.1 ปี 2547 ค่าชิ้นส่วนอุปกรณ์ (Material) 2.2 ปี 2548 ค่าบริการ (Supervision Fee) งวดแรก เมื่อวันที่ 8 มีนาคม 2548 ซึ่งในการจ่ายเงินค่าบริการดังกล่าว บริษัทฯ ไม่ได้หักภาษีเงินได้ และนำส่งภาษตามมาตรา 70 แห่งประมวลรัษฎากร และไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.36) นำส่งกรมสรรพากร 3. บริษัทฯ จึงหารือว่า 3.1 กรณีบริษัทฯ จ่ายเงินค่าบริการให้แก่ผู้ประกอบการในต่างประเทศ บริษัทฯ มีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้ ตามมาตรา 70 แห่งประมวลรัษฎากร และนำส่งเงินภาษีมูลค่าเพิ่มที่ผู้ประกอบการในต่างประเทศมีหน้าที่ต้องเสีย ตามมาตรา 83/6 แห่งประมวลรัษฎากร หรือไม่ อย่างไร 3.2 หากกรมสรรพากรเห็นว่า บริษัทฯ มีหน้าที่นำส่งภาษีเงินได้ และ ภาษีมูลค่าเพิ่ม สำหรับการจ่ายเงินค่าบริการจ้างผู้เชี่ยวชาญไปต่างประเทศ บริษัทฯ ขอให้กรมสรรพากรพิจารณางดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม 4. ต่อมา บริษัทฯ ได้มีหนังสือชี้แจงข้อเท็จจริงเพิ่มเติมดังนี้ 4.1 บริษัทฯ ต้องจ้างผู้ควบคุมการซ่อมหรือผู้เชี่ยวชาญจากผู้ประกอบการในต่างประเทศ ซึ่งประกอบด้วย บริษัทผู้ผลิต หรือบริษัทผู้ให้บริการซ่อมอากาศยานที่ได้รับการรับรองมาตรฐานสากล เนื่องจากในการซ่อมเครื่องบินแต่ละแบบ ซึ่งความเสียหายอาจเกิดจากอุบัติเหตุ หรือการชำรุดตามสภาพ หรือการตรวจซ่อมตามวงรอบ การให้บริการซ่อมจำเป็นต้องมีเจ้าหน้าที่เฉพาะด้านที่มีความรู้ความชำนาญจากบริษัทผู้ผลิต หรือบริษัทผู้ให้บริการซ่อมอากาศยานที่ได้รับการรับรองมาตรฐานสากลกำกับดูแล และให้การช่วยเหลือเจ้าหน้าที่ของบริษัทฯ เพื่อให้งานซ่อมบำรุงถูกต้องและได้มาตรฐานตามข้อกำหนด 4.2 ผู้ควบคุมการซ่อมหรือผู้เชี่ยวชาญจากผู้ประกอบการในต่างประเทศมีหน้าที่ควบคุมการซ่อม ให้คำปรึกษา และถ่ายทอดเทคโนโลยีแก่เจ้าหน้าที่ของบริษัทฯ โดยงานซ่อมส่วนใหญ่ เจ้าหน้าที่ของบริษัทฯ จะเป็นผู้ดำเนินการซ่อมเองภายใต้การกำกับดูแลของเจ้าหน้าที่จากบริษัทผู้ผลิตหรือบริษัทผู้ให้บริการซ่อมอากาศยานดังกล่าว4.3 ตั้งแต่ปี 2547 จนถึงปัจจุบัน บริษัทฯ ว่าจ้างผู้เชี่ยวชาญจากบริษัทผู้ผลิตหรือบริษัทผู้ให้บริการซ่อมอากาศยานจากต่างประเทศ รวม 4 แห่ง ได้แก่ แนววินิจฉัย : กรณีบริษัทฯ จ้างผู้เชี่ยวชาญของบริษัทผู้ผลิต หรือบริษัทผู้ให้บริการซ่อมอากาศยานในต่างประเทศ ได้แก่ บริษัท A บริษัท S บริษัท M และบริษัท P เข้ามาควบคุมการซ่อม ให้คำปรึกษา และถ่ายทอดเทคโนโลยีการซ่อมปรับปรุงอากาศยานให้แก่เจ้าหน้าที่ของบริษัทฯ โดยบริษัทฯ ตกลงจ่ายเงินค่าบริการ (Supervision Fee) ให้แก่ผู้ประกอบการในต่างประเทศโดยตรง ภาระภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีมูลค่าเพิ่มของผู้ประกอบการในต่างประเทศดังกล่าวแยกพิจารณาได้ดังนี้ 1. ภาษีเงินได้นิติบุคคล 1.1 กรณีผู้เชี่ยวชาญของบริษัท A ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของประเทศอิตาลี ได้เข้ามาปฏิบัติหน้าที่ในประเทศไทย เป็นระยะเวลารวมกันทั้งสิ้น 24 เดือน และกรณีผู้เชี่ยวชาญของบริษัท S ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของประเทศสิงคโปร์ เข้ามาปฏิบัติหน้าที่ในประเทศไทย เป็นระยะเวลารวมกันทั้งสิ้น 120 วัน ไม่ถือว่าบริษัท A และบริษัท S ได้ประกอบธุรกิจให้บริการผ่านสถานประกอบการถาวรที่ตั้งอยู่ในประเทศไทย ดังนั้น การจ่ายเงินค่าบริการ (Supervision Fee) ให้กับบริษัท A และบริษัท S เงินได้พึงประเมินดังกล่าวเข้าลักษณะเป็นกำไรจากธุรกิจ (Business Profit) เมื่อบริษัท A และบริษัท S ไม่มีสถานประกอบการถาวรในประเทศไทย บริษัท A และบริษัท S จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในประเทศไทย ตามข้อ 7 วรรคหนึ่ง แห่งอนุสัญญาระหว่างราชอาณาจักรไทยกับสาธารณรัฐอิตาลี เพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนและการป้องกันการเลี่ยงการรัษฎากรในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเก็บจากเงินได้ และอนุสัญญาระหว่างรัฐบาลแห่งราชอาณาจักรไทยกับรัฐบาลแห่งสาธารณรัฐสิงคโปร์เพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนและการป้องกันการเลี่ยงการรัษฎากรในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเก็บจากเงินได้ ประกอบกับมาตรา 3 แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2505 หากข้อเท็จจริงปรากฏว่า การให้คำปรึกษาและแนะนำด้านการซ่อมอากาศยานของผู้เชี่ยวชาญดังกล่าวมีลักษณะเป็นการให้ข้อสนเทศเกี่ยวกับประสบการณ์ทางอุตสาหกรรม พาณิชยกรรม หรือทางวิทยาศาสตร์ ซึ่งบริษัท A และบริษัท S มีสิทธิหวงกันแล้ว ค่าตอบแทนการให้บริการ (Supervision Fee) ย่อมเข้าลักษณะเป็น "ค่าสิทธิ" ตามข้อ 12 แห่งอนุสัญญาฯ ดังกล่าว บริษัทฯ มีหน้าที่ต้องหักภาษีจากเงินได้พึงประเมินที่จ่ายและนำส่งกรมสรรพากรตามมาตรา 70 แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 12 วรรคสอง (ข) แห่งอนุสัญญาระหว่างราชอาณาจักรไทยกับสาธารณรัฐอิตาลีฯ และข้อ 12 วรรคสาม แห่งอนุสัญญาระหว่างรัฐบาลแห่งราชอาณาจักรไทยกับรัฐบาลแห่งสาธารณรัฐสิงคโปร์ฯ ประกอบกับพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 25051.2 กรณีผู้เชี่ยวชาญของบริษัท M ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของสาธารณรัฐเชค ได้เข้ามาปฏิบัติหน้าที่ในประเทศไทย เป็นระยะเวลารวมกันทั้งสิ้น 11 เดือน เนื่องจากผู้เชี่ยวชาญของบริษัท M เข้ามาปฏิบัติหน้าที่ในประเทศไทยเป็นระยะเวลารวมกันเกินกว่า 6 เดือน ในระยะเวลาสิบสองเดือน ถือว่าบริษัท M มีสถานประกอบการถาวรในประเทศไทย ตามข้อ 5 วรรคสอง (ญ) แห่งความตกลงระหว่างรัฐบาลแห่งราชอาณาจักรไทยกับรัฐบาลแห่งสาธารณรัฐเชคเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนและการป้องกันการเลี่ยงรัษฎากรในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเก็บจากเงินได้ บริษัท M จึงมีหน้าที่เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในประเทศไทยจากเงินได้หรือกำไรเพียงเท่าที่พึงถือว่าเป็นของสถานประกอบการถาวรนั้น ตามมาตรา 76 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 7 วรรคหนึ่ง แห่งความตกลงฯ ดังกล่าว โดยคำนวณเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจากกำไรสุทธิตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร และบริษัทฯ ในฐานะผู้จ่ายเงินค่าบริการให้กับบริษัท M ซึ่งถือว่าเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ประกอบกิจการในประเทศไทย จึงมีหน้าที่หักภาษี ณ ที่จ่าย ในอัตราร้อยละ 5.0 โดยใช้แบบแสดงรายการ ภ.ง.ด. 53 นำส่งกรมสรรพากรภายใน 7 วันนับแต่วันสิ้นเดือนของเดือนที่จ่ายเงินได้พึงประเมิน ตามข้อ 12 และข้อ 13 ของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.4/2528ฯ ลงวันที่ 26 กันยายน พ.ศ. 2528 และเมื่อข้อเท็จจริงปรากฏว่า บริษัทฯ ไม่ได้ดำเนินการหักภาษีให้ถูกต้อง บริษัทฯ จึงต้องนำส่งภาษีที่มีหน้าที่หักพร้อมกับเงินเพิ่มตามมาตรา 27 แห่งประมวลรัษฎากร อีกร้อยละ 1.5 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องเสียหรือนำส่งโดยไม่รวมเบี้ยปรับ และกรณีดังกล่าวยังไม่ถือเป็นเหตุจำเป็นจนไม่สามารถปฏิบัติตามกำหนดได้ จึงไม่อนุมัติให้ขยายกำหนดเวลาตามมาตรา 3 อัฏฐ แห่งประมวลรัษฎากร 1.3 กรณีผู้เชี่ยวชาญของบริษัท P ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของประเทศอินโดนีเซีย ได้เข้ามาปฏิบัติหน้าที่ในประเทศไทย เป็นระยะเวลารวมกันทั้งสิ้น 150 วัน ค่าบริการที่บริษัทฯ จ่ายให้กับบริษัท P เข้าลักษณะเป็นเงินได้ประเภทกำไรจากธุรกิจ (Business Profits) แต่เนื่องจากผู้เชี่ยวชาญของบริษัท P ได้ให้บริการในประเทศไทยเป็นระยะเวลารวมกันทั้งสิ้นไม่เกินกว่า 6 เดือน ภายใน 12 เดือนใด ๆ กรณีจึงถือไม่ได้ว่าบริษัท P ได้ประกอบกิจการให้บริการผ่านสถานประกอบการถาวรที่ตั้งอยู่ในประเทศไทย ดังนั้น บริษัท P จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในประเทศไทย ตามข้อ 7 วรรคหนึ่ง แห่งความตกลงระหว่างรัฐบาลแห่งราชอาณาจักรไทยและรัฐบาลแห่งสาธารณรัฐอินโดนีเซียเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนและการป้องกันการเลี่ยงการรัษฎากรในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเก็บจากเงินได้และจากทุน ประกอบกับมาตรา 3 แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2505 หากข้อเท็จจริงปรากฏว่า การปฏิบัติหน้าที่ให้คำปรึกษาและแนะนำด้านการซ่อมอากาศยานของผู้เชี่ยวชาญดังกล่าวมีลักษณะเป็นการให้ข้อสนเทศเกี่ยวกับประสบการณ์ทางอุตสาหกรรม พาณิชยกรรม หรือทางวิทยาศาสตร์ ซึ่งบริษัท P มีสิทธิหวงกันแล้ว ค่าตอบแทนการให้บริการ (Supervision Fee) ย่อมเข้าลักษณะเป็น "ค่าสิทธิ" ตามข้อ 12 แห่งอนุสัญญาฯ ดังกล่าว บริษัทฯ มีหน้าที่ต้องหักภาษีจากเงินได้พึงประเมินที่จ่ายและนำส่งกรมสรรพากรตามมาตรา 70 แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 12 วรรคสอง (ข) แห่งอนุสัญญาระหว่างราชอาณาจักรไทยกับสาธารณรัฐอินโดนีเซียฯ และพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2505 2. กรณีภาษีมูลค่าเพิ่ม เนื่องจาก บริษัท A บริษัท S บริษัท M และบริษัท P เป็นผู้ประกอบการที่อยู่นอกราชอาณาจักรได้เข้ามาขายสินค้าหรือให้บริการในราชอาณาจักรเป็นการชั่วคราว โดยไม่ได้จดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นการชั่วคราวตามมาตรา 85/3 แห่งประมวลรัษฎากร จึงอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 77/2(1) แห่งประมวลรัษฎากร บริษัทฯ ซึ่งเป็นผู้จ่ายเงินค่าสินค้าหรือค่าบริการให้กับผู้ประกอบการในต่างประเทศ มีหน้าที่นำส่งเงินภาษีมูลค่าเพิ่มที่ผู้ประกอบการในต่างประเทศมีหน้าที่ต้องเสีย โดยยื่นแบบนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.36) ณ ที่ว่าการอำเภอภายใน 7 วันนับแต่วันสิ้นเดือนของเดือนที่จ่ายเงินได้ให้แก่ผู้ประกอบการในต่างประเทศ ทั้งนี้ ตามมาตรา 83/6 แห่งประมวลรัษฎากร อย่างไรก็ดี เมื่อข้อเท็จจริงปรากฏว่า บริษัทฯ ได้จ่ายเงินค่าบริการให้กับผู้ประกอบการในต่างประเทศ โดยบริษัทฯ มิได้นำส่งเงินภาษีมูลค่าเพิ่มที่ผู้ประกอบการในต่างประเทศมีหน้าที่ต้องเสียภาษีภายในกำหนดเวลา บริษัทฯ ไม่ต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับ แต่บริษัทฯ มีหน้าที่ต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระหรือนำส่งทั้งนี้ ตามมาตรา 83/6 และมาตรา 89/1 แห่งประมวลรัษฎากร กรณียังไม่ถือเป็นเหตุจำเป็นจนไม่สามารถปฏิบัติตามกำหนดได้ จึงไม่อนุมัติให้ขยายกำหนดเวลาตามมาตรา 3 อัฏฐ แห่งประมวลรัษฎากร เลขตู้ : 68/33686

4 มกราคม 2549